Списання матеріалів середньої собівартості. Що означає списання матеріалів за середньою вартістю, фіфо та ліфо? який спосіб списання кращий? Спосіб списання за середньою вартістю

На підприємствах часто виникають ситуації, коли однакові матеріали купуються за різним цінам, У різних постачальників, суми витрат, що включаються до собівартості МПЗ, також можуть відрізнятися. Це призводить до того, що фактична собівартість різних партій однакових матеріалів може бути різною. Часто при списанні матеріалів у виробництво неможливо точно визначити, з якої партії ці матеріали, особливо при великій номенклатурі матеріалів. Тому організація має обрати та закріпити в обліковій політиці метод списання МПЗ у виробництво.

Пунктом 16 ПБО 5/01 та пунктом 73 «Методичних вказівок бухгалтерського облікуматеріально- виробничих запасів» встановлені такі способи оцінки МПЗ при відпустці у виробництво та іншому вибутті:

¨ за собівартістю кожної одиниці;

¨ за середньою собівартістю;

¨ за способом ФІФО (за собівартістю перших за часом придбання матеріалів);

¨ за способом ЛІФО (за собівартістю останніх за часом придбання матеріалів).

Слід зазначити, що з метою бухгалтерського обліку організація може використовувати різні методи списання різних груп МПЗ.

Розглянемо докладніше кожен із зазначених методів.

1.1.1. Списання МПЗ за собівартістю кожної одиниці

Метод списання матеріалів за собівартістю кожної одиниці зручний для застосування у випадках, коли організація використовує у виробництві невелику номенклатуру матеріалів і можна легко відстежити, з якої партії списані матеріали, причому ціни на них залишаються досить стабільними протягом тривалого періоду. У цьому випадку облік ведеться за кожною партією матеріалів окремо, і списуються матеріали саме за цінами, за якими вони прийняті до обліку.

Крім того, цей метод повинен застосовуватися для оцінки таких видів МПЗ:

¨ Матеріалів, що використовуються в особливому порядку – дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, радіоактивних речовин та інших подібних матеріалів;

¨ Запасів, які можуть звичайним чином замінювати один одного.

Пунктом 74 «Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів» запропоновано два варіанти списання матеріалів за ціною кожної одиниці:

1) До собівартості одиниці включаються всі витрати, пов'язані з придбанням цих запасів. Цей спосіб застосовується, коли є можливість точно визначити суми витрат на придбання, що відносяться до різних матеріалів.

2) Спрощений спосіб, за яким у собівартість одиниці включається лише вартість запасів за договірними цінами, а транспортні та інші витрати, пов'язані з їх придбанням, враховуються окремо та списуються пропорційно до вартості матеріалів, списаних у виробництво, у договірних цінах. Цей спосіб застосовується, коли неможливо точно встановити, яка частка транспортно-заготівельних витрат стосується кожної конкретної партії придбаних матеріалів.

приклад.

На початок місяця в організації вважалися залишки фарби в кількості 120 кг на суму 3600 руб за фактичною собівартістю.

Протягом місяця придбано дві партії фарби:

1) 150 кг, вартість партії – 3 200 руб. Транспортні витрати становили 1000 крб.

2) 200 кг, вартість партії – 5 600 руб. Транспортні витрати становили 1000 крб.

Облік матеріалів ведеться із включенням транспортно-заготівельних витрат у фактичну собівартість. Для простоти розрахунків усі суми наведено без ПДВ.

Фактична собівартість фарби становить:

Залишок початку місяця: 3 600: 120 = 30-00 крб.

Перша партія: (3200 + 1000): 150 = 28-00 руб за 1 кг.

Друга партія: (5600 + 1000): 200 = 33-00 руб за 1 кг

Протягом місяця витрачено:

100 кг фарби із залишку на початок місяця;

90 кг фарби із першої партії;

120 кг фарби з другої партії.

Вартість витраченої фарби складає: 100 х 30-00 + 90 х 28-00 + 120 х 33-00 = 9480 руб

Основною перевагою методу списання МПЗ за собівартістю кожної одиниці є те, що всі матеріали списуються за їхньою реальною собівартістю без будь-яких відхилень. Однак, цей метод застосовується тільки в тих випадках, коли організація використовує порівняно невелику номенклатуру матеріалів, коли можна точно визначити, які саме матеріали списані.

У тих же випадках, коли неможливо точно відстежити, матеріали з якої партії відпущені у виробництво, доцільно застосовувати один з трьох описаних нижче методів.

1.1.2. Списання МПЗ за середньою собівартістю

Метод списання МПЗ за середньою собівартістю ось у чому. По кожному виду матеріалів середня собівартість одиниці визначається як частка від поділу загальної собівартості цих матеріалів (сума вартості матеріалів початку місяця і що надійшли протягом місяця) кількість цих матеріалів (сума залишку початку місяця і що надійшли протягом месяца).

Вартість матеріалів, списаних у виробництво, визначається множенням їхньої кількості на середню собівартість. Вартість залишку на кінець місяця визначається множенням кількості матеріалу на залишку на середню собівартість. Таким чином, середня собівартість одиниці матеріалів може змінюватись від місяця до місяця. Сальдо за рахунками обліку МПЗ відбивається за середньою собівартістю.

приклад.

На початок місяця в організації залишок тканини становить 1500 м, середня собівартість становить 95 руб за 1м 2 . Протягом місяця надійшла тканина:

1-а партія: 1000м за ціною 89-50 руб за 1м;

2-я партія: 500м за ціною 100 руб за 1м;

3-я партія: 1200м за ціною 80 руб за 1м.

Протягом місяця витрачено на виробництво 3500м тканини.

Середня собівартість тканини становить:

(1500 х 95 + 1000 х 89-50 + 500 х 100 + 1200 х 80): (1500 + 1000 + 500 + 1200) = 90 руб. за 1м

Вартість списаної у виробництво тканини становить: 3500 х 90-00 = 315 000 руб

Залишок тканини на кінець місяця: (1500 + 1000 + 500 + 1200) - 3500 = 700 м

Вартість залишку тканини на кінець місяця: 700 х 90-00 = 63 000 руб

1.1.3. Списання МПЗ методом ФІФО

Метод ФІФО (від англійської First In First Out) ще називають моделлю конвеєра. Він ґрунтується на припущенні, що матеріали списуються у виробництво в тій послідовності, в якій вони придбані. Матеріали з наступних партій не списуються, доки не витрачено попередню. При цьому способі матеріали, відпущені у виробництво, оцінюються фактичною собівартістю матеріалів, перших за часом придбання, а залишок матеріалів на кінець місяця оцінюється за собівартістю останніх за часом придбання.

Якщо перші за часом придбання партії коштують дешевше, а наступні дорожче, застосування методу ФІФО призводить до наступних результатів:

¨ Матеріали списуються у виробництво за меншою вартістю, відповідно, собівартість продукції нижча і прибуток вищий.

¨ Залишок матеріалів на рахунку 10 відображається за вищими цінами.

Якщо ціни на матеріали мають тенденцію до зниження, то, навпаки, у разі застосування методу ФІФО прибуток зменшуватиметься.

У літературі запропоновано два способи визначення вартості матеріалів, які списані у виробництво за методом ФІФО.

1) Спочатку списуються матеріали за вартістю першої придбаної партії, якщо кількість списаних матеріалів більша за цю партію, списується друга і т.д. Залишок матеріалів визначається відніманням вартості списаних матеріалів із загальної вартості матеріалів, що надійшли протягом місяця (з урахуванням залишку початку місяця).

2) Визначається залишок матеріалів на кінець місяця за ціною останніх за часом придбання. Вартість матеріалів, списаних у виробництво, визначається відніманням отриманої величини із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

приклад.

Протягом місяця надійшло:

Загальна вартість фарби складає: 120 х 40-00 + 80 х 45-00 + 100 х 50-00 = 13 400-00 руб

За місяць у виробництво списано 270 банок фарби, решта на кінець місяця становить 130 банок.

1 варіант

Усього списано 270 банок фарби, причому спочатку повністю списується залишок початку місяця (100 банок), потім списується перша партія (120 банок). Оскільки загальна кількість більше, то кількість, що залишилася, списується з другої партії: 270 – (100 + 120) = 50 банок

Вартість списаної фарби складає: 100 х 35-00 + 120 х 40-00 + 50 х 45-00 = 10 550-00 руб

Середня собівартість однієї банки списаної фарби становить: 10550-00 / 270 = 39-07 руб

Вартість залишку фарби становить: (3500-00 + 13400-00) - 10550-00 = 6350-00 руб.

При цьому варіанті необхідно точно визначити, матеріали з яких партій складають залишок на кінець місяця, оскільки наступного місяця вони будуть списуватись першими.

Залишок становлять:

З другої партії: 80 – 50 = 30 банок у сумі 30 x 45-00 = 1 350-00 крб;

Третя партія залишається на кінець місяця повністю: 100 х 50-00 = 5000-00 руб.

2 варіант

Залишок на кінець місяця становить 130 банок, причому третя партія (100 банок) значиться на залишку повністю, оскільки цього недостатньо, 30 банок з другої партії також включаються до залишку.

Вартість залишку на кінець місяця становить: 100 х 50-00 + 30 х 45-00 = 6350-00 руб

Вартість списаної фарби складає: (3500-00 + 13400-00) - 6350-00 = 10 550-00.

Середня собівартість однієї банки списаної фарби становить: 10550-00 / 270 = 39-07 руб.

Таким чином, вартість списаних матеріалів та залишку однакові при використанні обох варіантів. При другому варіанті досить точно визначити, матеріали з яких саме партій складають залишок на складі, а визначається розрахунковим шляхом без обов'язкового віднесення на конкретну партію, тоді як при першому варіанті потрібно точно визначати, з яких партій матеріали списуються і залишаються на кінець місяця. Цей варіант стає дуже трудомістким, якщо протягом місяця закупівлі матеріалів виробляються досить часто.

1.1.4. Списання МПЗ методом ЛІФО

Метод ЛІФО (від англійської Last In First Out) називають також моделлю бочки. Він ґрунтується на припущенні, що матеріали списуються у виробництво у послідовності, зворотній тій, у якій вони придбані. Матеріали з раніше придбаних партій не списуються, доки не витрачено останню. При цьому способі матеріали, відпущені у виробництво, оцінюються за фактичною собівартістю матеріалів останніх за часом придбання, а залишок матеріалів на кінець місяця оцінюється за собівартістю перших за часом придбання.

Якщо перші за часом придбання партії коштують дешевше, а наступні дорожчі, застосування методу ЛІФО призводить до наступних результатів:

¨ Матеріали списуються у виробництво за більшою вартістю, відповідно, собівартість продукції вища і прибуток нижчий.

¨ Залишок матеріалів на рахунку 10 відображається за нижчими цінами.

Якщо ціни на матеріали мають тенденцію до зниження, то, навпаки, у разі застосування методу ЛІФО прибуток знижуватиметься.

У літературі запропоновано два способи визначення вартості матеріалів, які списані у виробництво за методом ЛІФО.

1) Спочатку списуються матеріали за вартістю останньої придбаної партії, якщо кількість списаних матеріалів більша за цю партію, списується попередня і т.д. Залишок матеріалів визначається відніманням вартості списаних матеріалів із загальної вартості матеріалів, що надійшли протягом місяця (з урахуванням залишку початку місяця).

2) Визначається залишок матеріалів на кінець місяця за ціною перших за часом придбання. Вартість матеріалів, списаних у виробництво, визначається відніманням отриманої величини із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

приклад.

Скористаємося умовами попереднього прикладу.

На початок місяця залишок фарби становив 100 банок за ціною 35-00 рублів за банку.

Залишок початку місяця становить: 100 x 35-00 = 3 500 крб

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 120 банок за ціною 40-00 руб за банку;

2 партія: 80 банок за ціною 45-00 руб за банку;

3 партія: 100 банок за ціною 50-00 рублів за банку.

Загальна вартість фарби: 120 х 40-00 + 80 х 45-00 + 100 х 50-00 = 13 400-00 руб. За місяць у виробництво списано 270 банок фарби, решта на кінець місяця становить 130 банок.

1 варіант

Усього списано 270 банок фарби, причому спочатку повністю списується третя партія (100 банок), потім списується друга партія (80 банок). Оскільки загальна кількість більше, то кількість, що залишилася, списується з першої партії: 270 – (100 + 80) = 90 банок

Вартість списаної фарби: 100 х 50-00 + 80 х 45-00 + 90 х 40-00 = 12 200-00 руб

Середня собівартість однієї банки списаної фарби становить:

12 200-00/270 = 45-19 руб

Вартість залишку фарби становить: (3500-00 + 13400-00) - 12200-00 = 4700-00 руб.

При цьому варіанті необхідно точно визначити, матеріали з яких партій складають залишок на кінець місяця, оскільки ці дані потрібні для правильного віднесення матеріалів до конкретних партій при списанні наступних місяців.

Залишок становлять:

З першої партії: 120 – 90 = 30 банок у сумі 30 x 40-00 = 1 200-00 крб;

Фарба, яка становила залишок початку місяця, повністю значиться на залишку й у кінці місяці: 100 x 35-00 = 3 500-00 крб.

2 варіант

Залишок на кінець місяця становить 130 банок, причому фарба, що значилася на залишку початку місяця (100 банок) залишається невитраченою і на кінець місяця, оскільки цього недостатньо, 30 банок з першої партії також включаються в залишок.

Вартість залишку на кінець місяця становить: 100 х 35-00 + 30 х 40-00 = 4700-00 руб

Вартість списаної фарби складає: (3500-00 + 13400-00) - 4700-00 = 12 200-00.

Середня собівартість однієї банки списаної фарби: 12 200-00/270 = 45-19 руб.

Таким чином, за методом ЛІФО вартість списаних матеріалів та залишку також однакові при використанні обох варіантів. При другому варіанті досить точно визначити, матеріали з яких саме партій складають залишок на складі, а вартість списаних матеріалів визначається розрахунковим шляхом без обов'язкового віднесення на конкретну партію, тоді як при першому варіанті потрібно точно визначати, з яких партій матеріали списуються і залишаються на кінець місяця. При частих закупівлях матеріалів перший варіант незручний через трудомісткість розрахунків.

1.1.5. Порівняння різних методів списання МПЗ

При використанні методів списання МПЗ – за середньою собівартістю, ФІФО чи ЛІФО – розраховані значення вартості списаних матеріалів та залишків на кінець періоду відрізняються один від одного. Це, своєю чергою, впливає собівартість продукції, величину прибутку. Тому при виборі методу списання матеріалів необхідно визначити, які критерії є найважливішими.

приклад.

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 500 одиниць за ціною 130-00 руб за одиницю на загальну суму:

500 х 130-00 = 65000-00 руб;

2 партія: 600 одиниць за ціною 170-00 руб за одиницю на загальну суму:

600 х 170-00 руб = 102 000-00 руб;

3 партія: 200 одиниць за ціною 180-00 руб за одиницю на загальну суму:

200 х 180-00 = 36000-00 руб.

Загальна кількість матеріалів (залишок на початок місяця та надійшли): 300 + 500 + 600 + 200 = 1 600 одиниць.

Загальна вартість матеріалів: 33 000-00 + 65 000-00 + 102 000-00 + 36 000-00 = 236 000-00 руб

а) Метод середньої собівартості.

Середня собівартість одиниці становить: 236 000-00 / 1600 = 147-50 руб

Вартість списаних матеріалів становить: 1200 х 147-50 = 177 000-00 руб

Залишок на кінець місяця становить: 400 х 147-50 = 59000-00 руб

Б) Метод ФІФО

Залишок на кінець місяця: 200 х 180-00 + 200 х 170-00 = 70 000-00 руб

Вартість списаних матеріалів: 236 000-00 - 70 000-00 = 166 000-00 руб

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 166000-00 / 1200 = 138-33 руб

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 70 000-00 / 400 = 175-00 крб

В) Метод ЛІФО

Залишок на кінець місяця: 300 х 110-00 + 100 х 130-00 = 46 000-00 руб

Вартість списаних матеріалів: 236 000-00 - 46 000-00 = 190 000-00 руб

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 190000-00 / 1200 = 158-33 руб

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 46 000-00 / 400 = 115-00 крб

Показник	Метод середньої собівартості	Метод ФІФО	Метод ЛІФО
Вартість списаних матеріалів	177 000-00	166 000-00	190 000-00
	147-50	138-33	158-33
Залишок на кінець місяця	59 000-00	70 000-00	46 000-00
	147-50	175-00	115-00

Отже, бачимо, що за умови постійного підвищення ціни матеріали при використанні методу ФІФО вартість списаних матеріалів найменша, а вартість матеріалів залишку максимальна. І тут собівартість продукції нижче і, прибуток від реалізації продукції вище.

При застосуванні методу ЛІФО вартість списаних матеріалів максимальна, у своїй підвищується собівартість продукції і, відповідно, прибуток знижується. Вартість матеріалів на залишку менша.

З використанням методу списання за середньої собівартості вартість списаних матеріалів і, отже, собівартість продукції меншою мірою визначаються коливаннями цін і можуть зберігатися досить стабільному рівні.

Звідси можна дійти такого висновку: метод ЛІФО зручний для мінімізації прибуток. Метод ФІФО цих цілей найбільш невигідний, оскільки у разі податки зростають. Однак якщо організація ставить за мету отримання максимального прибутку і, отже, збільшення сум виплачуваних дивідендів, зручніше застосовувати метод ФІФО. Крім того, цей метод дозволяє отримати більш достовірні дані про вартість матеріалів, що списуються і собівартість продукції, так як на практиці матеріали, як правило, списуються в порядку надходження.

Ці висновки є справедливими, якщо ціни на матеріали підвищуються. Якщо ж ціни на матеріали мають тенденцію до зниження, то для мінімізації податків зручнішим стає метод ФІФО, а метод ЛІФО для цих цілей підходить найменше. Метод середньої собівартості, як і раніше, дає середні показники.

Для демонстрації переваг та недоліків різних методів списання МПЗ ми розглянули варіанти, у яких ціни на матеріали або постійно зростають, або постійно знижуються. На практиці ціни на матеріали можуть як збільшуватися, так і знижуватися. І тут різницю між методами менш очевидні.

приклад.

Змінимо умови попереднього прикладу.

На початок місяця залишок матеріалів становив 300 одиниць за ціною 110-00 руб за одиницю на загальну суму: 300 х 110-00 = 33000-00 руб.

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 500 одиниць за ціною 170-00 руб за одиницю на загальну суму:

500 х 170-00 = 85000-00 руб;

2 партія: 600 одиниць за ціною 180-00 руб за одиницю на загальну суму:

600 х 180-00 руб = 108000-00 руб;

3 партія: 200 одиниць за ціною 130-00 руб за одиницю на загальну суму:

200 х 130-00 = 26000-00 руб.

Загальна кількість матеріалів (залишок на початок місяця та надійшли):

300 + 500 + 600 + 200 = 1600 одиниць.

Загальна вартість матеріалів: 33 000-00 + 85 000-00 + 108 000-00 + 26 000-00 = 252 000-00 руб

Протягом місяця витрачено 1200 одиниць.

Залишок на кінець місяця: 1600 - 1200 = 400 одиниць.

а) Метод середньої собівартості.

Середня собівартість одиниці становить: 252 000-00 / 1600 = 157-50 руб

Вартість списаних матеріалів становить: 1200 х 157-50 = 189 000-00 руб

Залишок на кінець місяця становить: 400 х 157-50 = 63000-00 руб

Б) Метод ФІФО

Залишок на кінець місяця: 200 х 130-00 + 200 х 180-00 = 62 000-00 руб

Вартість списаних матеріалів: 252 000-00 - 62 000-00 = 190 000-00 руб

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів:

190 000-00/1200 = 158-33 руб

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 62 000-00 / 400 = 155-00 крб

В) Метод ЛІФО

Залишок на кінець місяця: 300 х 110-00 + 100 х 170-00 = 50 000-00 руб

Вартість списаних матеріалів: 252 000-00 - 50 000-00 = 202 000-00 руб

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 202000-00 / 1200 = 168-33 руб

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 50 000-00 / 400 = 125-00 крб

Об'єднаємо отримані результати таблицю.

Показник	Метод середньої собівартості	Метод ФІФО	Метод ЛІФО
Вартість списаних матеріалів	189 000-00	190 000-00	202 000-00
Середня собівартість одиниці списаних матеріалів	157-50	158-33	168-33
Залишок на кінець місяця	63 000-00	62 000-00	50 000-00
Середня собівартість одиниці матеріалів на залишку	157-50	155-00	125-00

Як бачимо, в умовах даного прикладу всі три методи дають подібні результати, причому при використанні методів середньої собівартості та ФІФО отримані значення практично однакові. Залежно від динаміки цін можуть виникнути ситуації, коли методи середньої собівартості і ЛІФО, або ФІФО та ЛІФО, або всі три методи призводитимуть до однакових результатів.

1.3.6. Документування та оперативний облік руху матеріально-виробничих запасів

Матеріали зберігаються на складі під відповідальністю комірника, з яким укладено договір про повну матеріальну відповідальність.

На складі покупця комірник перевіряє, зважує і перераховує прийняті цінності. На фактичну кількість матеріалів комірник складає прибутковий ордер (однорядковий, багаторядковий).

За нестачі матеріалу складається приймальний акт. Для складання акта створюється комісія. До її складу має входити представник постачальника, транспортні організації чи третьої незацікавленої сторони.

Якщо виявлено нестачу з вини постачальника або транспортної організації, цей акт є підставою для пред'явлення претензії.

Прийом цінностей комірником може здійснюватись у експедитора (працівника цього підприємства) або у представника постачальника. Попередньо експедитору виписується довіреність, через яку він отримує вантажі складі постачальника чи то з транспортної організації.

Прийняті за прибутковими ордерами чи актами матеріали, комірник відображає у картці складського обліку. Картка складського обліку є регістром аналітичного обліку виробничих запасів. До кожного окремого виду, марки, типорозміру матеріалу заводиться окрема картка.

Картка виписується бухгалтером матеріального відділу і передається складу комірником. Записи до картки робляться виходячи з первинних документів. За цінностями, що надійшли, їх кількість відображається в графі прихід і тут же по цьому рядку виводиться сальдо.

Матеріали, що зберігаються на складі, постійно відпускаються на виробничі та інші потреби підприємства. Кожна операція відпустки обов'язково фіксується у первинному документі.

Існує два основні види видаткових документів: вимога, лімітно-огорожі.

Вимога використовується для оформлення разової відпустки матеріалів, найчастіше – допоміжних матеріалів, а також запасних частин. Вимоги можуть бути однорядковими та багаторядковими. Вимоги виписуються цехом у двох примірниках. Потім вони перевіряються у відділі постачання з метою уточнення номенклатурного номера. При відпустці комірник у двох примірниках вимоги відображає фактично відпущену кількість товару. Один екземпляр вимоги залишається у комірника, а інший – у представника цеху.

Лімітно-забірну карту використовують для багаторазової відпустки одного й того самого матеріалу протягом місяця. Вона виписується плановим відділом до початку місяця у двох примірниках для цеху та складу. Виходячи з виробничої програми, у ній визначено місячний ліміт відпустки чи забору матеріалів. Кожна операція відпустки фіксується у двох примірниках картки і відразу відзначається залишок ліміту. Зручність лімітно-забірних карток в тому, що скорочується кількість витратних документів, що виписуються, і контролюється фактична відпустка матеріалів.

Якщо при відпустці матеріалів виникають різного роду відхилення (заміна одного матеріалу іншим, надлімітна відпустка для ліквідації аварій), то виписується «сигнальна» вимога з візою головного інженера.

Відпуск матеріалів убік у порядку реалізації відбивається у накладних, які виписуються відділом збуту. Накладна виписується у трьох, чотирьох чи п'яти примірниках, два з яких залишаються на даному підприємстві: один у комірника, а другий на прохідний.

Картка складського обліку є регістром аналітичного обліку матеріалів, вона може вестись комірником лише в кількісному або кількісно-сумовому вираженні. З карток складається картотека, яка знаходиться на складі у комірника.

Щодня або з встановленою в організації періодичністю комірник здає до бухгалтерії для перевірки всі первинні документи, які виправдовують його дії з матеріалами, а також реєстр документів.

Наприкінці місяця комірник заповнює сальдову відомість, до неї заносяться за кожним видом, типорозміром матеріалів (тобто за кожним номенклатурним номером) кількісні залишки з карток складського обліку.

Сальдова відомість заводиться на рік та заповнюється один раз на місяць. Якщо складі ведеться облік у кількісно-вартісному вираженні, то замість сальдової відомості комірник заповнює оборотну відомість. Сальдова відомість передається бухгалтеру матеріального відділу контролю.

МПЗ також можуть відрізнятися. Це призводить до того, що фактична собівартість різних партій однакових матеріалів може бути різною. Часто при списанні матеріалів у виробництво неможливо точно визначити, з якої партії ці матеріали, особливо при великій номенклатурі матеріалів. Тому організація має обрати та закріпити в обліковій політиці метод списання МПЗ у виробництво.

Пунктом 16 ПБО 5/01 та пунктом 73 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів встановлено такі способи оцінки МПЗ при відпустці у виробництво та інше вибуття:

· За собівартістю кожної одиниці;

· За середньою собівартістю;

· За способом ФІФО (за собівартістю перших за часом придбання матеріалів);

· За способом ЛІФО (за собівартістю останніх за часом придбання матеріалів).

Розглядаючи законодавчо встановлені способи оцінки матеріалів, що списуються, слід мати на увазі, що відповідно до пункту 78 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку МПЗ, застосування способів середніх оцінок фактичної собівартості матеріалів (за середньою собівартістю, за способом ФІФО та ЛІФО), відпущених у виробництво або списаних на інші цілі, може здійснюватися такими варіантами:

Виходячи з середньомісячної фактичної собівартості (зважена оцінка), до розрахунку якої включаються кількість, та вартість матеріалів на початок місяця та всі надходження за місяць ();

Шляхом визначення фактичної собівартості матеріалу в останній момент його відпустки (ковзна оцінка), причому до розрахунку середньої оцінки включаються кількість, і вартість матеріалів початку місяця і всі надходження досі відпустки.

Застосування ковзної оцінки має бути економічно обґрунтовано та забезпечено відповідними засобами обчислювальної техніки.

Варіант обчислення середніх оцінок фактичної собівартості матеріалів має розкриватися в обліковій політиці організації.

Поряд з методом оцінки за середньозваженою собівартістю, при якій розраховується середня собівартість всіх матеріалів цього виду, що надійшли в даному місяці, з урахуванням вхідного залишку, може бути застосована оцінка по ковзній середній собівартості, коли середня собівартість перераховується на кожен момент відпустки. При цьому в розрахунку повинні брати участь вхідний залишок, і ті партії, які надійшли до відповідної відпустки матеріалів. Якщо при використанні методу ФІФО вартість відпущених матеріалів розраховувалася тільки після закінчення місяця, то при використанні методу ФІФО за ковзною оцінкою собівартість матеріалів можна розрахувати, не чекаючи кінця місяця. Адже цей метод передбачає, що матеріали відпускаються з ранніх партій, які вже надійшли на момент відпустки матеріалів.

Аналогічно способу ФІФО за стандартним і модифікованим варіантами, використання методу ЛІФО в ковзній оцінці дозволяє визначити собівартість матеріалів, що відпускаються, не чекаючи кінця місяця.

Застосування одного із зазначених способів за групою (видом) матеріально-виробничих запасів проводиться виходячи з припущення послідовності застосування облікової політики.

Відповідно до пункту 6 Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика організації» ПБУ 1/98, затвердженого Наказом Мінфіну РФ від 9 грудня 1998 року №60н, припущення послідовності застосування облікової політики означає, що прийнята організацією застосовується послідовно від одного звітного року до іншого.

Пунктом 21 ПБО 5/01 встановлено, що у кожній групі (виду) матеріально-виробничих запасів протягом звітного року застосовується один спосіб оцінки.

Розглянемо докладніше кожен із зазначених методів.

4.1. Списання матеріалів за собівартістю кожної одиниці

Крім того, цей метод повинен застосовуватися для оцінки таких видів МПЗ:

· матеріалів, які використовуються в особливому порядку – дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, радіоактивних речовин та інших подібних матеріалів;

· Запасів, які не можуть звичайним чином замінювати один одного.

Пунктом 74 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів, затверджених Наказом Мінфіну РФ від 28 грудня 2001 №119н, запропоновано два варіанти списання матеріалів за ціною кожної одиниці:

1. До собівартості одиниці включаються всі витрати, пов'язані з придбанням цих запасів. Цей спосіб застосовується, коли є можливість точно визначити суми витрат на придбання, що відносяться до різних матеріалів.

2. Спрощений спосіб, за яким у собівартість одиниці включається лише вартість запасів за договірними цінами, а транспортні та інші витрати, пов'язані з їх придбанням, враховуються окремо та списуються пропорційно до вартості матеріалів, списаних у виробництво, у договірних цінах. Цей спосіб застосовується, коли неможливо точно встановити, яка частка транспортно-заготівельних витрат стосується кожної конкретної партії придбаних матеріалів.

приклад.

На початок місяця в організації вважалися залишки фарби в кількості 120 кг на суму 3600 рублів за фактичною собівартістю.

Протягом місяця придбано дві партії фарби:

Перша партія – 150 кілограм, вартість партії – 3 200 рублів

Друга партія – 200 кілограм, вартість партії – 5 600 рублів

Транспортні витрати становили 1000 рублів

Фактична собівартість фарби становить:

Залишок початку місяця: 3 600 / 120 = 30-00 рублів

Перша партія: (3200 + 1000) / 150 = 28-00 рублів за 1 кілограм

Друга партія: (5600 + 1000) / 200 = 33-00 рубля за 1 кілограм

Протягом місяця витрачено:

100 кілограм фарби із залишку на початок місяця

90 кілограм фарби з першої партії

120 кілограм фарби з другої партії

Вартість витраченої фарби складає:

100 х 30-00 + 90 х 28-00 + 120 х 33-00 = 9480 рублів

Основною перевагою методу списання МПЗ за собівартістю кожної одиниці є те, що всі матеріали списуються за їхньою реальною собівартістю без будь-яких відхилень. Проте цей метод застосовується лише у випадках, коли організація використовує порівняно невелику номенклатуру матеріалів, коли можна точно визначити, які саме матеріали списані.

Списання матеріалів за середньою собівартістю

Відповідно до пункту 18 ПБО 5/01, метод списання МПЗ за середньою собівартістю полягає в наступному. По кожному виду матеріалів середня собівартість одиниці визначається як частка від поділу загальної собівартості цих матеріалів (сума вартості матеріалів початку місяця і що надійшли протягом місяця) кількість цих матеріалів (сума залишку початку місяця і що надійшли протягом месяца).

приклад.

На початок місяця в організації залишок тканини становить 1500 м, середня собівартість становить 95 рублів за 1м. Протягом місяця надійшла тканина:

1-а партія: 1000м за ціною 89-50 рублів за 1м;

2-я партія: 500м за ціною 100 рублів за 1м;

3-я партія: 1 200м за ціною 80 рублів за 1м.

Протягом місяця витрачено на виробництво 3500м тканини.

Середня собівартість тканини становить:

(1500 х 95 + 1000 х 89-50 + 500 х 100 + 1200 х 80) / (1500 + 1000 + 500 + 1200) = 90 рублів за 1м.

Вартість списаної у виробництво тканини становить: 3500 х 90-00 = 315 000 рублів.

Залишок тканини на кінець місяця: (1500 + 1000 + 500 + 1200) - 3500 = 700 м.

Вартість залишку тканини на кінець місяця: 700 х 90-00 = 63 000 рублів

Списання матеріалів методом ФІФО

Метод ФІФО (від англійської First In First Out) ще називають моделлю конвеєра.

Відповідно до пункту 19 ПБО 5/01, цей метод заснований на припущенні, що матеріали списуються у виробництво в тій послідовності, в якій вони придбані. Матеріали з наступних партій не списуються, доки повністю не витрачено попередню. При цьому способі матеріали, відпущені у виробництво, оцінюються фактичною собівартістю матеріалів, перших за часом придбання, а залишок матеріалів на кінець місяця оцінюється за собівартістю останніх за часом придбання.

Якщо перші за часом придбання партії коштують дешевше, а наступні дорожче, застосування методу ФІФО призводить до наступного результату - матеріали списуються у виробництво за меншою вартістю, відповідно, собівартість продукції нижче і прибуток вищий.

1. Спочатку списуються матеріали за вартістю першої придбаної партії, якщо кількість списаних матеріалів більша за цю партію, списується друга і так далі Залишок матеріалів визначається відніманням вартості списаних матеріалів із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

2. Визначається залишок матеріалів на кінець місяця за ціною останніх за часом придбання. Вартість матеріалів, списаних у виробництво, визначається відніманням отриманої величини із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

приклад.

Протягом місяця надійшло:

Загальна вартість фарби складає:

1 варіант

Усього списано 270 банок фарби, причому спочатку повністю списується залишок початку місяця (100 банок), потім списується перша партія (120 банок). Так як загальна кількість більша, то кількість, що залишилася, списується з другої партії 270 - (100 + 120) = 50 банок

100 х 35-00 + 120 х 40-00 + 50 х 45-00 = 10 550-00 рублів

(3500-00 + 13400-00) - 10550-00 = 6350-00 рублів

При даному варіанті необхідно точно визначити, матеріали з яких партій складають залишок на кінець місяця, оскільки наступного місяця вони будуть списуватись першими.

Залишок становлять:

З другої партії: 80 – 50 = 30 банок у сумі 30 x 45-00 = 1 350-00 рублів;

Третя партія залишається на кінець місяця повністю: 100 х 50-00 = 5000-00 рублів

2 варіант

100 х 50-00 + 30 х 45-00 = 6 350-00 рублів

Вартість списаної фарби складає:

(3 500-00 + 13 400-00) – 6 350-00 = 10 550-00.

Середня собівартість однієї банки списаної фарби становить:

10 550-00/270 = 39-07 рублів

З наведених прикладів видно, що вартість списаних матеріалів та залишку однакові під час використання обох варіантів. При другому варіанті досить точно визначити, матеріали з яких саме партій складають залишок на складі, а вартість списаних матеріалів визначається розрахунковим шляхом без обов'язкового віднесення на конкретну партію, тоді як при першому варіанті потрібно точно визначати, з яких партій матеріали списуються і залишаються на кінець місяця. Цей варіант стає дуже трудомістким, якщо протягом місяця закупівлі матеріалів виробляються досить часто.

Списання матеріалів за методом ЛІФО

Метод ЛІФО (від англійської Last In First Out) називають також моделлю бочки.

Відповідно до пункту 20 ПБО 5/01 цей метод ґрунтується на припущенні, що матеріали списуються у виробництво у послідовності, зворотній тій, в якій вони придбані. Матеріали з раніше придбаних партій не списуються, доки не витрачено останню. При методі ЛІФО матеріали, відпущені у виробництво, оцінюються за фактичною собівартістю матеріалів, останніх за часом придбання, а залишок матеріалів на кінець місяця оцінюється за собівартістю перших за часом придбання.

Якщо перші за часом придбання партії коштують дешевше, а наступні дорожче, застосування методу ЛІФО призводить до того, що матеріали списуються у виробництво за більшою вартістю, відповідно, собівартість продукції вища і прибуток нижчий.

Якщо ціни на матеріали мають тенденцію до зниження, то, навпаки, у разі застосування методу ЛІФО сума податку на прибуток знижуватиметься.

1. Спочатку списуються матеріали за вартістю останньої придбаної партії, якщо кількість списаних матеріалів більша за цю партію, списується попередня і так далі Залишок матеріалів визначається відніманням вартості списаних матеріалів із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

2. Визначається залишок матеріалів на кінець місяця за ціною перших за часом придбання. Вартість матеріалів, списаних у виробництво, визначається відніманням отриманої величини із загальної вартості матеріалів, що надійшли за місяць (з урахуванням залишку на початок місяця).

приклад.

Скористаємося умовами попереднього прикладу.

На початок місяця залишок фарби становив 100 банок за ціною 35-00 рублів за банку.

Залишок початку місяця становить: 100 x 35-00 = 3 500 рублів

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 120 банок за ціною 40-00 рублів за банку;

2 партія: 80 банок за ціною 45-00 рублів за банку;

3 партія: 100 банок за ціною 50-00 рублів за банку.

Загальна вартість фарби:

120 х 40-00 + 80 х 45-00 + 100 х 50-00 = 13 400-00 рублів

За місяць у виробництво списано 270 банок фарби, решта на кінець місяця становить 130 банок.

1 варіант

Вартість списаної фарби:

100 х 50-00 + 80 х 45-00 + 90 х 40-00 = 12 200-00 рублів

Середня собівартість однієї банки списаної фарби становить:

Вартість залишку фарби складає:

(3500-00 + 13400-00) - 12200-00 = 4700-00 рублів

Залишок становлять:

З першої партії: 120 – 90 = 30 банок у сумі 30 x 40-00 = 1 200-00 рублів;

Фарба, яка становила залишок на початок місяця, повністю значиться на залишку і в кінці місяця: 100 х 35-00 = 3500-00 рублів

2 варіант

Залишок на кінець місяця становить 130 банок, причому фарба, що значилася в залишку на початок місяця (100 банок) залишається невитраченою і на кінець місяця, оскільки цього недостатньо, 30 банок з першої партії також включаються до залишку.

Вартість залишку на кінець місяця складає:

100 х 35-00 + 30 х 40-00 = 4700-00 рублів

Вартість списаної фарби складає:

(3500-00 + 13400-00) - 4700-00 = 12 200-00 рублів

Середня собівартість однієї банки списаної фарби:

12 200-00/270 = 45-19 рублів

Порівняння різних методів списання матеріалів

При використанні методів списання МПЗ – за середньою собівартістю, ФІФО чи ЛІФО – розраховані значення вартості списаних матеріалів та залишків на кінець періоду відрізняються один від одного. Це, своєю чергою, впливає собівартість продукції, величину прибутку і суму податку майно. Тому при виборі методу списання матеріалів необхідно визначити, які критерії є найважливішими.

приклад.

На початок місяця залишок матеріалів становив 300 одиниць за ціною 110-00 рублів за одиницю на загальну суму: 300 х 110-00 = 33 000-00 рублів

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 500 одиниць за ціною 130-00 рублів за одиницю на загальну суму 65000-00 рублів;

2 партія: 600 одиниць за ціною 170-00 рублів за одиницю загальну суму 102 000-00 рублів;

3 партія: 200 одиниць за ціною 180-00 рублів за одиницю на загальну суму 36 000-00 рублів

Загальна вартість матеріалів:

33 000-00 + 65 000-00 + 102 000-00 + 36 000-00 = 236 000-00 рублів

а) Метод середньої собівартості.

Середня собівартість одиниці становить: 236 000-00 / 1600 = 147-50 рублів

Вартість списаних матеріалів становить: 1200 х 147-50 = 177 000-00 рублів

Залишок на кінець місяця становить: 400 х 147-50 = 59 000-00 рублів

Б) Метод ФІФО

Залишок на кінець місяця: 200 х 180-00 + 200 х 170-00 = 70 000-00 рублів

Вартість списаних матеріалів: 236 000-00 - 70 000-00 = 166 000-00 рублів

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 166000-00 / 1200 = 138-33 рублів

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 70 000-00 / 400 = 175-00 рублів

В) Метод ЛІФО

Залишок на кінець місяця: 300 х 110-00 + 100 х 130-00 = 46 000-00 рублів

Вартість списаних матеріалів: 236 000-00 - 46 000-00 = 190 000-00 рублів

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 190000-00 / 1200 = 158-33 рублів

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 46 000-00 / 400 = 115-00 рублів

Показник	Метод середньої собівартості	Метод ФІФО	Метод ЛІФО
	177 000-00	166 000-00	190 000-00
	147-50	138-33	158-33
Залишок на кінець місяця	59 000-00	70 000-00	46 000-00
	147-50	175-00	115-00

При застосуванні методу ЛІФО вартість списаних матеріалів максимальна, у своїй підвищується собівартість продукції і, відповідно, прибуток знижується.

Для демонстрації переваг та недоліків різних методів списання МПЗ ми розглянули варіанти, у яких ціни на матеріали або постійно зростають, або постійно знижуються. Насправді ж ціни матеріали можуть, як збільшуватися, і знижуватися. І тут різницю між методами менш очевидні.

приклад.

Змінимо умови попереднього прикладу.

На початок місяця залишок матеріалів становив 300 одиниць за ціною 110-00 рублів за одиницю на загальну суму 33000-00 рублів

Протягом місяця надійшло:

1 партія: 500 одиниць за ціною 170-00 рублів за одиницю загальну суму 85 000-00 рублів;

2 партія: 600 одиниць за ціною 180-00 рублів за одиницю загальну суму 108 000-00 рублів;

3 партія: 200 одиниць за ціною 130-00 рублів за одиницю на загальну суму 26 000-00 рублів

Загальна кількість матеріалів (залишок на початок місяця та матеріали):

300 + 500 + 600 + 200 = 1600 одиниць.

Загальна вартість матеріалів:

33 000-00 + 85 000-00 + 108 000-00 + 26 000-00 = 252 000-00 рублів

Протягом місяця витрачено 1200 одиниць.

Залишок на кінець місяця: 1600 - 1200 = 400 одиниць.

а) Метод середньої собівартості.

Середня собівартість одиниці становить: 252 000-00 / 1600 = 157-50 рублів

Вартість списаних матеріалів становить: 1200 х 157-50 = 189 000-00 рублів

Залишок на кінець місяця становить: 400 х 157-50 = 63000-00 рублів

Б) Метод ФІФО

Залишок на кінець місяця: 200 х 130-00 + 200 х 180-00 = 62 000-00 рублів

Вартість списаних матеріалів: 252 000-00 - 62 000-00 = 190 000-00 рублів

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів:

190 000-00/1200 = 158-33 рублів

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 62 000-00 / 400 = 155-00 рублів

В) Метод ЛІФО

Залишок на кінець місяця: 300 х 110-00 + 100 х 170-00 = 50 000-00 рублів

Вартість списаних матеріалів: 252 000-00 - 50 000-00 = 202 000-00 рублів

Середня собівартість одиниці списаних матеріалів: 202000-00 / 1200 = 168-33 рублів

Середня собівартість одиниці матеріалів залишку: 50 000-00 / 400 = 125-00 рублів

Об'єднаємо отримані результати таблицю.

Показник	Метод середньої собівартості	Метод ФІФО	Метод ЛІФО
Вартість списаних матеріалів	189 000-00	190 000-00	202 000-00
Середня собівартість одиниці списаних матеріалів	157-50	158-33	168-33
Залишок на кінець місяця	63 000-00	62 000-00	50 000-00
Середня собівартість одиниці матеріалів на залишку	157-50	155-00	125-00

Докладніше про бухгалтерський та податковий облік МПЗ Ви можете ознайомитись у книзі ЗАТ «BKR Інтерком-Аудит» «Матеріали, напівфабрикати, спецодяг, спецобладнання»

Спосіб оцінки вибуття матеріально-виробничих запасів (МПЗ) організації - одне із елементів її . Про розрахунку собівартості МПЗ методом ФІФО ми розповідали у нашій. Однак найбільш поширеним способом оцінки вибуття МПЗ є оцінка середньої собівартості. Такий спосіб може використовуватися як у бухгалтерському, так і в податковому обліку (п. 4 ПБО 1/2008, п. 16 ПБУ 5/01, п. 8 ст. 254, пп. 3 п. 1 ст. 268, пп. 2 п. 2 ст.346.17 НК РФ).

Наведемо для методу середньої собівартості приклад розрахунку нашому матеріалі.

Формула розрахунку середньої собівартості матеріалів та товарів

Розрахунок середньої собівартості товарів чи матеріалів протягом місяця передбачає розподіл загальної собівартості групи (виду) запасів їх кількість, що складається відповідно із собівартості і кількості залишку початку місяця і запасів протягом цього місяця (п. 18 ПБУ 5/01 ).

При цьому розрахунок середньої собівартості може провадитися у двох варіантах (п. 78 Наказу Мінфіну від 28.12.2001 № 119н):

середньозважена оцінка;
ковзна оцінка.

Виважена оцінка передбачає перебування середньої вартості протягом місяця виходячи з кількості та вартості матеріалів початку місяця та всіх надходжень протягом місяця.

А при ковзній середній розрахунок проводиться на кожний момент вибуття МПЗ. Відповідно, середня ковзна величина вважається виходячи з кількості та вартості МПЗ на початок місяця та надходження МПЗ до моменту відпустки.

Наведемо приклад розрахунку середньої виваженої оцінки вибуття МПЗ на умовних цифрових даних.

Виходячи з залишку МПЗ на 01.03.2018 та надходжень за трьома партіями за березень, середня собівартість одиниці МПЗ становить 55,9 руб./шт. (18831,3 руб. / 337 шт.).

Відповідно вартість вибуття 216 шт. МПЗ за березень 2018 становить 12 074,4 руб. (216 шт. * 55,9 руб. / Шт.). Отже, вартість залишку 121 од. МПЗ на 31.03.2018 складає 6756,9 руб. (18 831,3 руб. – 12 074,4 руб.).

Спосіб оцінки матеріально-виробничих запасів вартості одиниці передбачає ведення поштучного їх обліку. При передачі МПЗ у виробництво у своїй методі у витрати включається фактична їх собівартість.

Мінфін Росії рекомендує застосовувати цей спосіб оцінки за запасами, які можуть звичайним чином замінювати один одного, а також за МПЗ, що використовується організацією в особливому порядку (п. 17 ПБО 5/01). До таких фінансисти відносять дорогоцінні метали, дорогоцінне каміння тощо.

Списувати поштучно зручно та дорогі товари, які продаються в єдиному екземплярі чи невеликими партіями. Наприклад, автомобілі, предмети мистецтва, ювелірні вироби. Практичний бухгалтерський облік", N 7, 8, липень, серпень 2007 р.

Організація займається продажем дорогих автомобілів.

Під час продажу автомобіля у витрати включається його фактична собівартість. Оскільки облікової політикою організації передбачено для цієї групи продуктів використання методу оцінки - за собівартістю одиниці МПЗ.

Списання матеріально-виробничих запасів за вартістю кожної одиниці дозволяє отримати точні відомості про собівартість проданих активів. Сформовані з його використанням показники звітності є найбільш реальними, оскільки вони отримані без будь-яких усереднень чи відхилень. Дані бухгалтерської звітностіпри цьому способі оцінки МПЗ можуть бути використані безпосередньо для управлінського обліку.

Метод оцінки вартості одиниці запасів також може використовуватися і в податковому обліку при визначенні розміру матеріальних витрат при списанні сировини і матеріалів, що використовуються при виробництві (виготовленні) товарів (виконанні робіт, наданні послуг) і вартості придбання покупних товарів при їх реалізації.

Метод оцінки: за середньою собівартістю

При списанні (відпустці) матеріалів, що оцінюються організацією за середньою собівартістю, остання визначається за кожною групою (видом) запасів як приватна від поділу загальної собівартості групи (виду) запасів на їх кількість, що складаються відповідно до собівартості та кількості за залишком на початок місяця та за надійшли запасів цього місяця Наказ Мінфіну РФ від 28.12.2001 N 119н (ред. від 26.03.2007) "Про затвердження Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів".. Отже, визначення величини середньої собівартості за кожною групою (виду ) запасів при їх списанні за середньою собівартістю використовується така формула:

Сср = (Сост + Спост) : (Кіст + Кпост),

де Сср – середня собівартість МПЗ;

Сост і Спост - вартості залишку МПЗ початку місяця і за місяць;

Кост і Кпост - кількість одиниць запасів, що залишилися початку місяця і оприбуткованих протягом місяця.

Твір отриманої таким чином величини середньої собівартості по кожній групі (виду) запасів на кількість МПЗ, що списуються, і даватиме величину, що включається до витрат. Практичний бухгалтерський облік", N 7, 8, липень, серпень 2007 р.

Станом на 1 липня залишок МПЗ становить 350 одиниць, їх фактична собівартість - 88 970 руб. Залишки склалися з надходжень п'яти партій запасів у наступній послідовності. До першої партії надійшло 50 од. за фактичною собівартістю 245 руб/од., у другій – 70 од. по 251 руб/од., у третій - 80 од. по 254 руб/од., у четвертій - 80 од. по 257 руб/од., у п'ятій - 70 од. по 261 руб/од.

Протягом липня придбано 800 одиниць МПЗ у сумі 222 120 крб. Запаси надходили дев'ятьма партіями (далі вони нумеруються з шостою по чотирнадцяту). Дати їх надходжень, собівартість одиниці та фактична вартість кожної партії наводяться у таблиці № 1:

Через один робочий день (2, 4, 6, 10, 12, 16 липня тощо) по 80 одиниць МПЗ передається у виробництво. Усього за місяць здійснено 11 передач.

(У цьому прикладі і у всіх наведених нижче:

при перемноженні може бути відмінність у значеннях копійок. Пояснюється це тим, що розрахунки проводилися з точністю до її десятої частки; вважається, що при вступі та вибутті МПЗ в той самий день спочатку відбувається їх вибуття, а потім - оприбуткування нової партії.)

Загальна кількість та загальна вартість матеріально-виробничих запасів визначаються як сукупність кількості та вартості запасів на початок місяця та надійшли протягом місяця. Ці значення становитимуть відповідно 1150 од. (350 + 800) та 311 090 руб. (88970 + 222120). Тому середня собівартість одиниці - 270,51 руб/од. (311 090 руб.: 1150 од.). Оскільки за липень було здійснено 11 передач МПЗ, то загальна кількість запасів, що вибули, - 880 од. (80 од. х 11). Тому вартість переданих у виробництво МПЗ протягом місяця, що включається до витрат за звичайними видами діяльності, становитиме 238 051,48 руб. (270,51 руб/од. х 880 од.).

Вартість ж решти 270 од. (1150 – 880) МПЗ на кінець місяця (на початок серпня) – 73 038,52 руб. (270,51 руб/од. х 270 од.).

Спосіб оцінки за середньою собівартістю найпоширеніший. За великого асортименту використовуваних матеріально-виробничих запасів (товарів, що продаються) і за умови їх закупівлі невеликими партіями відстежити, до якої партії належить кожна передана (продана) одиниця такого МПЗ, досить складно. Цей метод дозволяє позбутися необхідного " відстеження " .

У прикладі середня собівартість одиниці МПЗ визначалася з середньомісячної фактичної собівартості, тобто. застосовувалася виважена оцінка. Вищезазначені Методичні вказівки дозволяють використовувати й інший варіант розрахунку, коли фактична собівартість матеріально-виробничих запасів визначається в момент їх відпустки. При цьому до розрахунку середньої оцінки включаються кількість та вартість МПЗ на початок місяця та всі надходження до моменту відпустки. Так як в цьому випадку фактична собівартість одиниці МПЗ визначається щоразу в момент їх вибуття, інакше кажучи операція обчислення як би "ковзає" від однієї вибувної партії запасів до наступної, такий варіант і був названий ковзною оцінкою. Практичний бухгалтерський облік", N 7, 8, липень, серпень 2007 р.

Торгова компанія звернулася до Мінфіну Росії із запитанням: як із метою оподаткування прибутку відбувається оцінка покупних товарів за середньої вартості? Свої рекомендації щодо цього фінансисти дали в листі від 11.08.2015 № 03-03-06/2/46207.

У НК РФ лише загальні правила

При реалізації покупних товарів організація має право зменшити доходи від таких операцій на вартість придбання цих товарів (підп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Вона може визначатися одним із наступних методів оцінки покупних товарів:

за вартістю перших за часом придбання (ФІФЗ);

або за середньою вартістю;

чи за вартістю одиниці товару.

Нагадаємо, що система податкового обліку організується компанією самостійно з принципу послідовності застосування і правил податкового обліку (ст. 313 НК РФ). Порядок ведення податкового обліку має бути встановлений в обліковій політиці організації.

Тому компанія вправі самостійно вибрати метод оцінки покупних товарів за її реалізації, зокрема і метод оцінки покупних товарів за середньої собівартості. Головне при цьому, щоб такий порядок було передбачено обліковою політикою.

Конкретику містить бухоблік

У коментованому листі фахівці Мінфіну Росії, навівши загальні норми НК РФ, дійшли такого висновку. Оскільки для цілей податкового обліку не встановлено правил оцінки покупних товарів за середньою собівартістю, то порядок такої оцінки може бути використаний, виходячи з правил бухгалтерського обліку.

У бухобліку метод оцінки середньої собівартості застосовується з оцінки як МПЗ, і товарів (п. 18 ПБУ 5/01 «Облік матеріально-виробничих запасів», п. 2 Методичних рекомендаційпо бухобліку МПЗ, затверджених наказом Мінфіну РФ від 28.12.2001 № 119н, далі - Методичні рекомендації).

Зауважимо, що метод оцінки покупних товарів за середньою собівартістю вигідніше вибирати компаніям з більшим обігом товарів. Ось у чому він полягає. Списання (відпустка) товарів при оцінці за середньою собівартістю ведеться за кожною групою (видом) товарів. При цьому середня собівартість обчислюється як приватна від поділу загальної собівартості групи (виду) товарів на їх кількість, що складається відповідно з собівартості та кількості за залишком на початок місяця та за товарами, що надійшли в цьому місяці (п. 75 Методичних рекомендацій).

Оцінку товарів за середньою собівартістю згідно з п. 78 Методичних рекомендацій може бути здійснено двома способами.

Зважена оцінка

За такого варіанта оцінка відбувається з середньомісячної фактичної собівартості. При цьому до розрахунку включаються кількість та вартість матеріалів на початок місяця та всі надходження за місяць (звітний період).

Приклад 1

Організація займається оптовим продажем офісних меблів. Згідно з договором поставки у серпні вона має поставити 30 стелажів. У бухобліку організації використовується варіант виваженої оцінки товарів методом списання середньої собівартості.

Середня вартість, за якою стелажі будуть списані на витрати при їх реалізації у серпні, становитиме 9383,33 руб. за стелаж: [(160 000 руб. + 42 500 руб. + 79 000 руб.): (20 стелажів + 10 стелажів)].

Ковзна оцінка

І тут товари оцінюються шляхом визначення фактичної собівартості матеріалу на момент його відпустки. При використанні даного варіанту до розрахунку середньої оцінки включаються кількість і вартість матеріалів початку місяця і всі надходження досі відпустки.

Приклад 2

Організація займається оптовим продажем офісних меблів. Згідно з договором поставки у серпні вона має поставити 30 стелажів. Постачання повинно здійснюватися окремими партіями не пізніше п'яти календарних днів з моменту перерахування передоплати в рахунок поставки кожної партії стелажів. У бухобліку організації використовується варіант ковзної оцінки товарів шляхом списання середньої собівартості.

Станом на 1 серпня 2015 року на складі залишилося 20 нерозпроданих стелажів на суму 160 000 руб. (20 стелажів х 8000 руб. / Шт.).

Організація для подальшої реалізації придбала:

У рахунок поставки кожної партії товарів організація отримала передоплату 1 серпня, 10 серпня та 15 серпня.

Організація поставила:

4 серпня – десять стелажів. Середня вартість, за якою стелажі будуть списані на витрати, становитиме 8000 руб. / Шт. (160 000 руб.: : 20 стелажів). Загальна собівартість реалізованих стелажів становитиме 80 000 крб. (8000 руб. х 10 стелажів);

12 серпня – десять стелажів. Середня вартість, за якою стелажі будуть списані на витрати, складе 10125 руб. / Шт. [(160 000 руб. + + 42 500 руб.): (10 стелажів + 10 стелажів)]. Загальна собівартість реалізованих стелажів становитиме 101 250 руб. (10125 руб. х 10 стелажів);

19 серпня – десять стелажів. Середня вартість, за якою стелажі будуть списані на витрати, становитиме 9383,33 руб./шт. [(160 000 руб. + + 42 500 руб. + 79 000 руб.): (10 стелажів + 10 стелажів + 10 стелажів)]. Загальна собівартість реалізованих стелажів становитиме 93833,3 крб. (9383,33 руб. х 10 стелажів).

Зазначимо, що використання варіанта ковзної оцінки є більш трудомістким порівняно з використанням варіанта виваженої оцінки. Це з тим, що оцінка товарів протягом місяця відбувається у момент кожної реалізації товарів (партії товарів), а чи не наприкінці месяца.